小型微利企業所得稅優惠政策解讀

　　近日，財政部、國家稅務總局下發了《關于小型微利企業所得稅優惠政策有關問題的通知》(財稅[2011]117號)，通知明確，自2012年1月1日至2015年12月31日，對年應納稅所得額低于6萬元(含6萬元)的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅。為幫助小型微利企業全面掌握企業所得稅優惠政策，本報特邀浙江省國稅局所得稅處有關負責人對相關政策進行梳理和解讀。

小型微利企業所得稅政策

　　符合條件的小型微利企業按20%稅率繳納企業所得稅，這一政策在《企業所得稅法》中已明確，“符合條件”是指從事國家非限制和禁止行業，且滿足：工業企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元;其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。

　　2010年，受國內外宏觀經濟形勢等多方面因素的影響，中小企業生產經營面臨嚴重困難，根據國務院國發[2009]36號文件精神，財政部、國家稅務總局及時出臺了財稅[2009]133號和財稅[2011]4號文件，分別規定2010年度和2011年度，年應納稅所得額低于3萬元(含3萬元)的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，再按20%的稅率繳納企業所得稅。

　　近日下發的財稅[2011]117號文件除了在時間上對小微企業政策延續到2015年底外，在優惠對象范圍上也有了擴大。據統計，本次政策調整后，全省國稅系統管轄企業中預計新增5萬余戶企業(年應納稅所得額在3萬到6萬之間)受惠。

其他促進中小企業發展的優惠政策

　　財政部、國家稅務總局等相關部門除了對小型微利企業出臺專門政策外，在緩解中小企業融資渠道少、融資難等方面也出臺了一系列所得稅鼓勵措施。主要包括以下三方面內容：

　　繼續執行金融企業中小企業貸款損失準備金稅前扣除政策。2013年底之前，金融企業對年銷售額和資產總額均不超過2億元的企業的貸款，在進行風險分類后計提的貸款損失準備金，準予在計算應納稅所得額時扣除。金融企業發生的符合條件的中小企業貸款損失，先沖減已在稅前扣除的貸款損失準備金，不足沖減部分可據實在計算應納稅所得額時扣除。

　　非金融企業間借款利息稅前扣除政策。對于非金融企業之間借款的利息支出，不超過按照經政府有關部門批準成立的可以從事貸款業務的任何一家金融企業(包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構)的同期同類貸款利率計算的數額的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除，著力緩解中小企業融資難問題。

　　鼓勵創業投資企業的所得稅政策。創業投資企業采取股權投資方式投資未上市的中小高新技術企業2年(24個月)以上，且符合一定條件的，可以按照其對中小高新技術企業投資額的70%，在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額。當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。

　　近年來，面對嚴峻的形勢，我國政府已經采取積極對策幫助小微企業順利發展，各項利好政策紛紛出臺，例如金融機構與小微型企業簽訂的借款合同免征印花稅、金融企業涉及中小企業貸款損失準備金稅允許稅前扣除、員工制家政服務免征營業稅等。本文在此僅以三個較新的稅收政策進行分析說明。

一、企業所得稅中小微企業享受的稅收優惠政策

　　(一)小微企業直接享受的稅收優惠政策：

　　《中華人民共和國企業所得稅法》中規定，符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，對工業企業來說，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元;對其他企業來說，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。

　　2011年11月經國務院批準，自2012年1月1日至2015年12月31日，對年應納稅所得額低于6萬元(含6萬元)的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅。

　　與原來的政策相比，小微企業稅收優惠政策的范圍擴大了，不僅體現在時間上，也體現在稅基上。由原來規定的小微企業所得稅優惠政策到2011年年底的基礎上，又延長了4年。由原來應納稅所得額低于3萬元(含3萬元)的小型微利企業減按10%繳納企業所得稅，擴大到6萬元(含6萬元)的小微企業可以享受該政策。

　　(二)企業所得稅中小微企業享受的稅收優惠政策的政策效應

　　企業所得稅中小微企業享受的稅收優惠政策的政策效果是非常直觀的，只要是符合條件的小微企業都可以減少納稅，與大中型企業相比，企業所得稅稅率下降5個百分點，若是應納稅所得額低于6萬元，企業所得稅稅率將繼續下降10個百分點。這是稅率式減免，對所有符合條件的小微企業都適用，減稅幅度相同，更具公平性。更長遠的，小微企業將每年留下利潤積累起來，緩解了資金不足，有利于小微企業擴大再生產、科技創新、市場開拓、業務發展、產業鏈條的延伸等，促進企業進一步發展。

　　若設應納稅所得額小于等于6萬的小微企業(稅率為10%)、應納稅所得額大于6萬小于等于30萬的小微企業(稅率為20%)和非小微企業(稅率為25%)的應納稅額分別為0.6萬、6萬和60萬，使它們成10倍增長，由于稅率的不同倒推出應納稅所得額分別為6萬、30萬、240萬，分別擴大了5倍和8倍，就是說，假設沒有虧損彌補，利潤增加引起應納稅額更大倍數的增加，同理相反，小微企業的應納稅額成倍減少。其減稅的效果是非常明顯的。

二、營改增對小微企業的稅收政策

　　(一)營改增中的小微企業應當遵照的稅收政策

　　營改增就是營業稅改征增值稅，對在我國境內提供交通運輸業和部分現代服務業的單位和個人按規定繳納增值稅，不再繳納營業稅。繳納增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，應稅服務的年應征增值稅銷售額在500萬元以下的(包括500萬元)為小規模納稅人，小規模納稅人在計算增值稅時不得抵扣進項，所以增值額就是銷售額即應納稅所得額，只要年應納稅所得額不超過30萬元的就是小微企業，所以小微企業作為小規模納稅人按照小規模納稅人的方法采用簡易計稅方法計算繳納增值稅。

　　簡易計稅方法的應納稅額，是按銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額。小規模納稅人采用的增值稅征收率統一為3%。

　　應納稅額=不含稅銷售額×征收率(3%)

　　(二)營改增稅收政策的效應

　　從各試點地區來看，營改增政策貫徹實施效果反映情況，小規模納稅人稅負明顯下降。上海營改增共13.9萬戶試點企業中，其中有65.7%是小微企業，小微企業申報繳納應稅服務增值稅共計7.07億元，少繳稅款5.03億元，降幅為42%。小微企業在這次營改增中受益很大，緩解了小微企業惡劣的生存環境，為小微企業減輕稅負、增加利潤，增強了小微企業的生命力。

　　1、營改增使小微企業稅負降低

　　(1)實際稅率降低使得小微企業稅負降低

　　小微企業營改增后按照簡易辦法計算繳納增值稅，使用的是增值稅征收率——統一為3%。對從事交通運輸的企業來說，原來繳納營業稅時，使用的稅率是3%，名義稅率沒變，但是營業稅是價內稅，增值稅是價外稅，剔稅后實際稅率必然下降，通過計算可以得出實際稅率為1÷(1+3%)×3%=2.91%，相比原來稅率下降了0.09%。對于部分現代服務業企業來說，原來繳納營業稅時，使用的營業稅稅率為5%，營改增后，光是名義稅率就下降2個百分點，在剔稅之后，稅率一共可以下降2.09%，下降幅度為41.8%。稅率的下降成為小微企業稅負下降的主要原因。 　　(2)增值稅延續營業稅的優惠政策使得小微企業稅負降低。

　　實行營業稅改征增值稅的一個重要目標是解決重復征稅問題，對于原來通過稅收優惠來消除重復征稅的這部分稅收優惠予以取消，但是營改增尚在試點并且未擴展到全部服務業，有些原營業稅優惠政策還是需要延續的，原營業稅免稅的部分在改征增值稅后繼續免征。增值稅優惠政策主要有三部分組成：免征增值稅項目、增值稅即征即退項目和增值稅零稅率。免征增值稅的主要項目有個人轉讓著作權，殘疾人個人提供應稅服務，試點納稅人提供技術轉讓、技術開發和與之相關的技術咨詢、技術服務等。零稅率主要用于出口業務上，例如試點地區的單位和個人提供的國際運輸服務、工程、礦產資源在境外的工程勘察勘探服務、存儲地點在境外的倉儲服務等。

　　2、營改增使小微企業利潤增加

　　小微企業由于其規模、資金的限制，使得其相對的利潤率也較低，所以增值稅稅負的較小變動就會引來利潤的較大變動。我們假設小微企業營改增前后營業收入都是10萬，只考慮稅金對利潤的影響。對于現代服務業，營改增前營業稅為5000元，利潤總額為95000元，營改增后營業收入剔除所包含的的增值稅還剩97000元，營業稅金為0元，利潤總額為97000元，使企業利潤增加了2000元。小微企業利潤增加后可以開拓市場、科技創新，從而降低成本費用，可以預見，第二年、第三年以后成本費用不斷降低，利潤進一步增加，有利于小微企業進一步發展壯大。

三、 小微企業享受的暫免征收增值稅和營業稅的稅收優惠政策

　　(一)小微企業所享受的暫免征收增值稅和營業稅的具體稅收優惠政策

　　這是一項最新的專門針對小微企業的稅收優惠政策，國務院常務會議決定通過調整支出結構盤活存量財政資金，緩解財政收支矛盾，按照公平稅負原則，從今年8月1日起，對小微企業中月銷售額不超過2萬元的增值稅小規模納稅人和營業稅納稅人，暫免征收增值稅和營業稅，并抓緊研究相關長效機制。

　　通常采用PMI指數估計小微企業的景氣度：

　　PMI=訂單×30%+生產×25%+雇員×20%+配送×15%+存貨×10%

　　PMI是用百分數來表示的，50%是劃分經濟強弱的分界點。PMI大于50%時，經濟處于擴張狀態;PMI小于50%時，尤其是PMI下降接近40%時，會被認為是產業疲軟，中小企業不景氣，是經濟蕭條的先兆。除了考察PMI的整體走向外，PMI中的支付物價指數及收取物價指數也被視為物價指標的一種，就業指數更常被用來預測失業率及非農業人口就業的表現。根據匯豐銀行中國制造業PMI數據統計，今年5月份PMI數值為49.2，6月PMI份數值為48.2，7月份PMI預覽值已經降至47.3，顯示中小企業制造業產出首次下降，新出口訂單收縮，用工減少，這些下降都創下了近一兩年的歷史新高，中小企業不景氣狀態加劇，政府的扶持已經刻不容緩。

　　(二)小微企業享受的暫免征收增值稅和營業稅的稅收優惠政策的效應

　　1、減輕小微企業稅收負擔，增加小微企業銷售盈利能力

　　我國從今年8月1日起，對月銷售額不超過2萬元的小微企業暫免征收增值稅和營業稅，這些小微企業有營業稅納稅人，也有增值稅小規模納稅人，小微企業的營業稅稅率為5%或3%，增值稅征收率為3%。我們以最少的3%的營業稅稅率和增值稅征收率為例，先對單個的企業一個月的稅負和相關財務指標進行分析。假設某小微企業月銷售額為20000元，毛利率為20%，除了營業稅和增值稅外的營業稅金不變且為A，其他成本費用損失不變且為B，企業所得稅應納稅所得額沒有調整項，除增值稅不得稅前扣除外，應納稅所得額等于利潤總額。

　　從表中可以看出，對一個符合條件的小微企業來說，可以減少營業稅或增值稅600元(最多可以減少營業稅20000×5%=1000元)，利潤總額增加600元，這600元全部都由暫免征稅帶來，扣除所得稅后的凈利潤分別增加了540元和600元(企業所得稅應納稅所得額不允許扣除增值稅)，銷售凈利率分別增加了2.7%和3%，增加了企業的獲利能力。

　　通常認為工業企業中，營業收入300萬元及以上的為小型企業，營業收入300萬元以下的為微型企業。相比大部分小微企業，只對月銷售額不超過2萬元的小微企業暫免征收增值稅和營業稅顯得有些微不足道，在財力范圍內當然是應該先幫助最微小的企業，這也體現了公平原則。

　　2、激勵創業，穩定就業

　　匯豐中國制造業PMI的就業指數通常被用來預測就業情況，通過對PMI指數分析顯示最近幾個月內中小企業用工數量不斷下降，是2009年初金融危機高峰期以來的最大降幅之一。

　　減稅短期可以看做是用來彌補在經濟不景氣下減少的營業收入，免稅政策的及時出臺將促進小微企業的發展，增加小微企業發展信心，從而有利于減少失業，穩定就業。并且小微企業在我國企業中所占比例重大，就業吸收能力強，預計有600萬戶小微企業從該項免稅政策中直接受益，這項措施將至少牽動6000萬人的就業情況，從這個方面來說該項免稅措施的覆蓋范圍還是很廣的。

　　此外，對小微企業暫免征收兩大流轉稅，對創業具有十分積極的刺激作用。我國本就以流轉稅為主體稅種，許多小微企業每年稅費就要繳納很多，并且流轉稅是按照銷售收入或營業收入來征收的，不論企業盈利還是虧損都要繳納。這樣的稅制下，對微利企業減稅無疑會刺激創業，帶動更多人就業。

　　近年來，國家出臺了一系列惠及中小企業尤其是小微企業的稅收政策，基本涵蓋了小微企業、個體工商戶和其他個人，現梳理相關政策如下。

增值稅和營業稅優惠政策

　　《財政部、國家稅務總局關于暫免征收部分小微企業增值稅和營業稅的通知》(財稅〔2013〕52號)

　　自2013年8月1日起

　　√對增值稅小規模納稅人中月銷售額不超過2萬元的企業或非企業性單位，暫免征收增值稅;

　　√對營業稅納稅人中月營業額不超過2萬元的企業或非企業性單位，暫免征收營業稅。

　　《國家稅務總局關于暫免征收部分小微企業增值稅和營業稅政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第49號)

　　對財稅〔2013〕52號文件的明確

　　√財稅〔2013〕52號文件中“月銷售額不超過2萬元”、“月營業額不超過2萬元”，指月銷售額或營業額在2萬元以下(含2萬元，下同)。月銷售額或營業額超過2萬元的，應全額計算繳納增值稅或營業稅。

　　√以1個季度為納稅期限的增值稅小規模納稅人和營業稅納稅人中，季度銷售額或營業額不超過6萬元(含6萬元，下同)的企業或非企業性單位，可按照財稅〔2013〕52號文件規定，暫免征收增值稅或營業稅。

　　√增值稅小規模納稅人中的企業或非企業性單位，兼營營業稅應稅項目的，應當分別核算增值稅應稅項目的銷售額和營業稅應稅項目的營業額，月銷售額不超過2萬元(按季度納稅6萬元)的暫免征收增值稅，月營業額不超過2萬元(按季度納稅6萬元)的，暫免征收營業稅。

　　《財政部、國家稅務總局關于進一步支持小微企業增值稅和營業稅政策的通知》(財稅〔2014〕71號)

　　自2014年10月1日起至2015年12月31日

　　√對月銷售額2萬元(含本數，下同)至3萬元的增值稅小規模納稅人，免征增值稅;

　　√對月營業額2萬元至3萬元的營業稅納稅人，免征營業稅。

小貼士：

　　√財稅〔2013〕52號文件規定的暫免增值稅、營業稅優惠政策沒有設定截止期限，財稅〔2014〕71號文件規定的免征增值稅、營業稅優惠政策卻設定了截止期限，但在稅收術語上并沒有采用“暫免”這一提法。這就暗示著相關增值稅、營業稅優惠政策都有進一步調整或者規范化的可能。

　　√上述增值稅、營業稅免征政策涉及的小微企業，既不是依據《工業和信息化部、國家統計局、國家發展和改革委員會、財政部關于印發中小企業劃型標準規定的通知》(工信部聯企業〔2011〕300號)劃型確定的小型微型企業，也不是企業所得稅法實施條例規定的小型微利企業，只要符合財稅〔2013〕52號文件和財稅〔2014〕71號文件的規定條件即可。

　　相關稅費及附加優惠政策

　　城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加、文化事業建設費

　　√通常情況下，上述小微企業暫免或者免征了增值稅、營業稅，相應的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加一般也會得到減免。

　　√《財政部、國家稅務總局關于營業稅改征增值稅試點有關文化事業建設費征收管理問題的通知》(財綜〔2013〕88號)規定，提供應稅服務未達到增值稅起征點的個人，免征文化事業建設費。增值稅小規模納稅人中月銷售額不超過2萬元(按季度納稅6萬元)的企業和非企業性單位提供的應稅服務，免征文化事業建設費。

　　企業所得稅優惠政策

　　企業所得稅法

　　√符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。

　　《財政部、國家稅務總局關于小型微利企業所得稅優惠政策有關問題的通知》(財稅〔2014〕34號)

　　自2014年1月1日至2016年12月31日

　　√對年應納稅所得額低于10萬元(含10萬元)的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅。

　　《國家稅務總局關于擴大小型微利企業減半征收企業所得稅范圍有關問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第23號)

　　●無論是查賬征收還是核定征收企業，符合小型微利企業規定條件的，均可按照規定享受小型微利企業所得稅優惠政策。

　　●符合條件的小型微利企業，可以自預繳環節開始享受優惠政策，并在匯算清繳時統一處理。具體如下：

　　采取查賬征收的小型微利企業〔上一納稅年度應納稅所得額低于10萬元(含10萬元)的〕

　　√按本年度采取按實際利潤額預繳稅款，其預繳時累計實際利潤額不超過10萬元的，可以按照小型微利企業優惠政策預繳稅款;超過10萬元的，應停止享受其中的減半征稅政策。

　　√按上年度應納所得額的季度(月度)平均額預繳企業所得稅的，預繳時可以享受小型微利企業優惠政策。

　　采取定率征收的小型微利企業

　　√上一納稅年度應納稅所得額低于10萬元(含10萬元)的，其預繳時累計實際利潤額不超過10萬元的，可以按照小型微利企業優惠預繳稅款;超過10萬元的，不享受其中的減半征稅政策。

　　新辦小型微利企業

　　√預繳時累計實際利潤額或應納稅所得額不超過10萬元的，可以按照減半征稅政策預繳稅款;超過10萬元的，應停止享受其中的減半征稅政策。

　　印花稅優惠政策

　　《財政部、國家稅務總局關于金融機構與小型微型企業簽訂借款合同免征印花稅的通知》(財稅〔2011〕105號)

　　自2011年11月1日起至2014年10月31日止

　　√對金融機構與小型、微型企業簽訂的借款合同免征印花稅。

　　√小型、微型企業的認定，按照工信部聯企業〔2011〕300號文件的有關規定執行。

　　免征增值稅營業稅會計處理

　　《財政部印發關于小微企業免征增值稅和營業稅的會計處理的通知》(財會〔2013〕24號)

　　√小微企業在取得銷售收入時，應當按照稅法的規定計算應交增值稅，并確認為應交稅費，在達到財稅〔2013〕52號文件規定的免征增值稅條件時，將有關應交增值稅轉入當期營業外收入。

　　√小微企業滿足財稅〔2013〕52號文件規定的免征營業稅條件的，所免征的營業稅不作相關會計處理。

　　√小微企業對本規定施行前免征增值稅和營業稅的會計處理，不進行追溯調整。